关于审计全覆盖的实现路径探讨

 审计全覆盖是新形势下完善国家治理的要求，也是审计机关在新的起点上全面有效履行法定职责的自觉选择。实现什么样的全覆盖，如何实现全覆盖，在一定程度上影响着国家审计未来的发展方向和绩效水平。本文将在上篇对审计全覆盖初步探讨的基础上，重点研究实现审计全覆盖的路径选择。

实现审计全覆盖，首先要厘清并处理好几个关系：

一是审计全覆盖与突出重点的关系。突出重点一直是且永远是审计工作的重要指导方针。不能否认，审计全覆盖与突出重点是有矛盾的，但二者既相互对立，又相互依存，是一个有机统一的整体。我们突出的重点，是全覆盖视野下的重点，是在全面审视、评估分析基础上确立的重点；我们要实现的全覆盖，是有计划、有重点的全覆盖，而不是胡子眉毛一把抓、西瓜芝麻一起拣。其一，要确保重点领域，重点行业，重点单位，重要公共资金、国有资产和国有资源的审计全覆盖，以保障国计民生和社会公平正义。其二，要努力消除盲点和死角，不让任何不法行为游离于审计监督之外，特别是那些数量不大影响大、重要程度不高关注度高的资金和事项。其三，要逐步扩大覆盖面，直至实现审计全覆盖。实现全覆盖是一个过程，不能奢求一步到位。要从实际出发，根据需求，有计划地循序渐进，分步实施，最终达到形式上的全覆盖与效果上的全覆盖的完美统一。

二是审计全覆盖与审计质量的关系。审计质量在任何时候、任何情况下都是审计工作的“生命线”。没有质量的全覆盖，就是无用功，毫无价值和意义。实现全覆盖，绝不能以牺牲审计质量为代价，盲目求数量、赶进度，蜻蜓点水，浮光掠影，把必要的审计程序简化了，重要的审计延伸放弃了，审理复核从简了，审计整改放松了，审计成果开发省略了。这样，既不能真正发现问题，更不能有效解决问题。有了覆盖面，却忘了“我是谁”，丧失了审计的本质意义。实现审计全覆盖决不是不要质量，恰恰相反，是对审计质量提出了更高的要求，是通过全面履行审计监督职责，进一步提高审计工作的有效性。

三是审计全覆盖与资源保障的关系。面对审计全覆盖的要求，不少人像遇到一道无解的方程而陷入焦虑，其中，资源保障就是一个难以逾越的坎儿。以现有的审计资源，目前的覆盖面已让审计人员焦头烂额、疲于奔命，实现全覆盖岂不是天方夜谭！资源短缺确是一个无可回避的现实问题，而且短期内不可能有根本性的改变。遇到新的任务就要求扩编增员，或大规模调用内部审计、社会审计人员，或削弱综合、服务等部门工作，集中全部资源支援一线，都是不可持续的、非常规的做法，无法从根本上解决问题。因此，当前解决全覆盖与资源保障的矛盾，要调整一下我们的思维方式。其一，小步快跑，避免大跃进、放卫星式的全覆盖。俗话说，吃饭穿衣量家当。要积极进取，但要脚踏实地，从现有审计资源出发，通过科学规划，创新方法，提高效率，实现内部挖潜，一步步向着既定目标扎实推进。其二，做好加法和减法的工作。在实现审计全覆盖的过程中，一方面要千方百计扩大审计资源的增量，调动一切积极因素，整合一切可以整合的力量，为全覆盖提供必要的支撑；另一方面，要转变观念、勇于创新，对一些大量占用审计资源、同质性很高、成效又不大的审计类别，如部门预算执行审计、领导干部离任审计等，应大胆削减数量，把节约下来的资源投入到扩大覆盖面上。

基于以上分析，我们认为，审计全覆盖的实现路径主要包括以下各点。

一、从摸清审计情况入手，为全覆盖提供决策依据

实现审计全覆盖，要求把全部审计对象纳入监督视野，准确把握应覆盖情况、已覆盖情况及其实时变化情况，为审计计划制定等决策提供参考依据。在当前经济社会快速发展、各项改革全面深化的背景下，被审计单位的数量、种类及内部情况几乎每天都在发生着变化。因此，利用现代数字化技术，建立被审计单位信息数据库，就显得十分必要。

一是尽可能收集审计对象最新情况，开发利用已有审计数据资料。审计机关应定期与被审计单位主管部门联系，取得相关资料，摸清被审计单位底数。尤其对于主管部门较多的各类专项资金和政府投资项目，要多方调查，确保从源头上实现总体把握。如从财政税务部门取得本地区年度财政财务收支情况、全部预算执行单位和纳税企业名单等信息，从发展改革等综合性经济管理部门取得本地区项目建设规划和在建项目等情况，从被审计单位取得单位基本情况等。全面掌握审计对象信息，不仅要注重收集整理审计对象等外部单位提供的数据，还要充分利用审计机关内部资料，如审计机关在历年审计中积累的包括审计信息、审计报告、审计决定、审计统计报表等资料中的数据。

二是对被审计单位信息数据进行整理分类，设定相应的动态管理层级。通过对获取的被审计单位信息数据进行综合分析，依据相关标准合理取舍后建立被审计单位基本情况信息数据库。在避免产生数据冗余的前提下，根据审计工作实际需要，可以分别探索建立预算执行审计信息数据库、经济责任审计信息数据库、项目投资审计信息数据库等。根据被审计单位的行业、经济性质、规模、预算级次等标准，将审计对象进行科学分类，设定不同的动态管理层级，从而为制定切实可行的审计工作计划、编制审计工作实施方案等提供可靠的参考数据。

三是加强被审计单位信息数据库的管理和维护，实现数据库的动态更新和日常数据分析等功能。数据管理人员应对被审计单位信息数据库中的资料数据进行及时更新。根据审计对象不同管理层级，分别要求按月、按季或按年提供主要经济数据，动态掌握各类被审计单位的总体状况。审计人员在使用现有数据时，要注意资料数据的时效性认定，对认为符合被审计单位当时实际情况的资料数据可以直接使用，对已过时和不适应审计期间被审计单位实际情况的，要对所用数据进行核实或者重新收集。在实时全面掌握被审计单位信息情况的基础上，注重进行精细化日常分析。依据被审计单位的科学分类，开展具有不同侧重点的日常分析，如预算、资产、财务、纳税、内部控制、会计信息质量、财政资金管理使用、以及以往年度被审计的情况等。针对不同管理层级，设定相应的预警指标。通过对预警指标的实时监测，可以为及时安排审计项目，有效扫除审计监督盲区提供科学的决策参考。

二、从强化审计管理入手，为全覆盖提供效率支持

提高工作效率,可以有效地节约审计资源，为实现审计全覆盖创造条件。而提高效率的最有效途径就是强化审计管理。

一是加强审计计划管理。首先应创新立项机制，增强审计立项的统筹性和开放性。目前审计项目立项的主要方式，是由业务处室提交审计立项建议，由办公室汇总平衡后，交领导办公会审定下达。这种机制无法保证审计计划总揽全局的统筹性，即从实现全覆盖的角度去把握总体，谋篇布局，配置资源。同时，由于缺乏周密的调研，审计计划的科学性和针对性大打折扣。可以尝试建立独立的审计计划部门，专司审计计划的调研、制定、落实、调整等，以提高计划立项的统筹性、科学性和针对性。提高审计立项的开放性，即动员全社会的力量为审计立项建言献策。其次是创新计划编制，将年度计划和中长期战略计划相结合。制定全覆盖计划，可以引入美国管理学家戴明的计划循环理论，也称为PDCA法则。PDCA是Plan（计划）、Do（执行）、Check（检查）、Action（总结处理）四个英文单词首字母的缩写。其基本原理就是，做好任何一项工作都应该经过制定可行性计划，严格按计划实施，监督检查工作过程和结果，总结经验教训，对存在的问题及时改正这四个阶段。对上一循环未解决的问题，应及时转入下一循环，这样上一循环推动下一循环，小循环联动成大循环，环环相扣、互相促进，以确保管理目标的实现。根据这一理论，我们的覆盖计划通过滚动实施，就可以在一定时间内，积小覆盖为大覆盖，积局部覆盖为整体覆盖。由于不同行业的审计对象在数量和审计实施的难易程度上差异性较大，中长期战略计划应根据各行业特点区别制定。例如财政审计的审计对象数量多、范围广，实现审计全覆盖的周期可能较长，可设置    3—5年期的中长期战略计划；而审计监督对象数量相对较少的行业，如社保审计，可根据实际情况设置1—2年期的战略计划。

二是科学确定审计目标。审计目标是审计活动的统率和指南，决定着审计主体的价值取向和工作思路，在审计活动中发挥着引领方向、规范过程的作用（刘家义，2013）。审计目标具有很强的层次性，如刘家义（2013）将国家审计目标分为根本目标、现实目标和直接目标，其中根本目标是维护人民群众的根本利益，现实目标是推进法治、维护民生、推动改革、促进发展，直接目标是监督和评价被审计单位财政财务收支的真实、合法和效益。除此之外，每一个审计项目还都有一个具体目标，这个目标决定着该项目的审计范围、审计重点、审计组织方式方法等，本文所说的审计目标主要是指这个目标，即每一个项目审计方案中确定的审计目标。从审计实践看，我们的许多审计项目之所以效率低下，审计成果无法满足需求，在很大程度上与审计目标的制定不规范、不科学、缺乏层次性有关。在审计全覆盖语境下，科学确定审计目标，应主要考虑三个方面的因素：一是社会的审计需求，二是审计的自身能力，三是实现审计全覆盖的要求。要努力在三者之间找到最佳平衡点，确保审计目标能够最大限度地节约审计资源，提高工作效率，使审计范围更加合理、审计重点更加突出、审计方法更加高效。具体说来，审计目标的确定应注意遵循以下原则：1．审计目标要明确具体，不要过高、过虚。我们项目的具体目标往往定得很高，有的直接等同了国家审计的现实目标，甚至根本目标。目标过高就形同于虚设，失去了对审计人员的导向引领作用。因此，在审计项目的目标确定中，要按照“总目标—子目标—具体执行目标”的逻辑层次，将审计目标层层分解，直至设计出每一项审计内容的具体执行目标。2．审计目标要突出重点，不要过散、过杂。重点突出的审计目标是提升审计工作效率与效果的关键。项目目标如果定得过散、过杂，审计人员进入被审计单位，就像失去了进攻目标的士兵，横冲直撞，无边界的延伸，地毯式轰炸，最后拿出来的报告却是一地鸡毛。对每一个具体项目来说，应根据审计需求和预期审计对象存在的问题，结合审计机关的人力、财力、技术资源等情况，明确审计目标的侧重点。

三是加强审计现场管理。首先要科学制定审计方案。审计方案规定了实现审计目标的具体途径，是整个审计现场实施工作的行动指南。在制定具体项目的审计实施方案之前，要深入调查了解被审计单位的相关情况，进而科学合理地确定审计目标，突出审计重点。在此基础上合理配置审计资源，做到有的放矢，全面把握，重点突破。其次要强化审计实施方案执行管理，着力提高现场审计工作效率。要根据方案确定的审计事项，采取措施确保实施方案有效落实。要加强审计现场进度管理，严格执行审计项目限时管理规定，结合审计实施方案执行情况的跟踪检查，督促落实审计事项。要建立顺畅的现场沟通制度，实现高效信息交流。审计实施过程中要注意结合具体审计事项积极推广运用先进设备仪器辅助审计，提高审计质量和效率。同时还要加强对审计人员的管理，注重培养责任意识和敬业精神，改进工作作风。

三、从整合审计资源入手，为全覆盖提供力量保证

实现审计全覆盖，力量不足是一个重要的约束瓶颈。如何整合审计资源，确保足够的力量投入，是各级审计机关必须解决的现实问题。

一是立足于内部挖潜，提高现有人员的劳动生产率。既然扩编增员的路子行不通，就只有眼睛向内，通过科学配置资源，完善激励约束机制，充分调动现有审计人员的主观能动性，攻坚克难，寻求出路。实现全覆盖，不仅要求增加人员数量，更对审计人员的素质提出了更高要求。我们认为，建立模拟审计实验室，加强对审计人员的培训，能够有效提高审计人员的业务水平和实战能力。所谓模拟实验室，就是利用审计数据中心积累的数据，应用计算机模拟、多维分析、数据挖掘等技术，探索建设集审计环境仿真、数据挖掘分析、审计流程模拟等功能于一体的大数据平台。在这个平台上，通过对审计知识、经验情景化培训和审计案例模拟的实战演练，达到提升审计人员的知识水平和实战能力，进而提高劳动生产率的目的。此外，科学技术是第一生产力，提高审计机关的装备水平，用现代科技把审计人员武装起来，对于提高劳动生产率也有重要作用。

二是合理利用内部审计和社会审计力量。审计全覆盖的内容要求对所有公共资金、国有资源和国有资产实行全面审计监督，如此大的覆盖面，仅靠国家审计难度很大。要合理利用内部审计和社会审计力量，形成以国家审计为主导、社会审计和内部审计为重要组成部分，既分工、又协作的审计监督大格局。公共资金主要由国家审计监管。通过实行全口径预决算审计，以财税审计为龙头、以财政资金运行为主线，横向开展部门预算执行审计，纵向开展专项资金和转移支付资金审计，逐步实现公共资金全覆盖的目标。公共资源的监督可充分借助社会审计力量。通过引入第三方评估、报表备案、信息公开等方式，实现对公共资源的全面掌控。公共资产则由内部审计守护。公共资产散布于各个被审计单位，星罗棋布、点多面广，应发挥各单位内部审计的作用，加强日常监督，确保公共资产的安全完整、保值增值，并根据需要随时向审计机关提供真实可靠的相关信息。国家审计要加强对内部审计和社会审计的业务指导和监督，确保审计质量。

三是购买社会服务作为补充。政府购买社会服务，是政府利用财政资金，采取市场化、契约化方式，面向具有专业资质的社会组织和企事业单位购买社会工作服务的一项重要制度安排。对于那些点多面广、保密性不强、专业程度高，审计机关无力做、也做不好的审计项目，可以采取购买社会服务的方式，通过招投标，交给有资质的社会组织和专家去做。审计机关要严格实行准入制度，对项目的适用性，社会组织和专家的执业能力及诚信度认真把关。同时要加强监督管理、质量控制和绩效考核，确保让社会服务成为审计力量的有益补充。

四、从创新审计方式入手，为全覆盖提供工具抓手

审计方式是审计机关开展审计活动的形式和方法。创新审计方式可以合理有效地使用审计资源，改进组织管理模式，提高审计质量、效率和效果。本文总结、推荐部分行之有效的审计方式，希望能为实现审计全覆盖提供一个可资选用的“工具箱”。

一是合理加大专项审计调查的比重。专项审计调查具有目标宏观、范围广泛、针对性强、覆盖面广、程序方法灵活等特点，可以在较短时间内对经济领域中带全局性、普遍性和倾向性的特定事项进行系统性的审计调查，为政府及有关部门宏观管理和决策提供依据。多年实践证明，这是一种具有中国特色的有效审计方式。《审计署2003至2007年审计工作发展规划》明确要求，逐步提高专项审计调查的比重，每年开展的专项审计调查项目要占整个项目的一半以上。如对金融行业特定事项的审计调查，可以从对行业监管部门“一行三会”的监督入手，既能够检查行业监督的规范性，也能够延伸至金融行业运行的有效性，实现对全行业的审计全覆盖。

二是适当增加统一组织审计项目的数量。由审计署或省级审计机关统一组织大型审计项目开展审计活动，这是最有效率的审计全覆盖方式。这一方式突破按行业划分的传统审计组织方式，加大审计项目的综合性，有利于节约资源，推动审计组织管理方式向集中型转变，利于对某一领域从广度到深度的全面覆盖。近年来全国地方政府性债务审计、社会保障资金审计等大型审计项目成绩不俗，实现了同一项目、同一时间、不同区域、不同审计人员资源共享、业务协同、组织管理整体联动的效果，也证明了这种组织方式的有效性。此外，各级审计机关应从宏观性、建设性、整体性层次出发，统筹审计资源，有效整合审计计划，有机结合不同审计类型，如财政审计大格局、经济责任审计“1+n”等做法，对同一对象同时实施多个审计项目，一次进点、协同审计，探索一次性全方位查深查透，提高审计组织和实施效率，避免因重复审计带来的资源浪费。

三是进一步加大审计结果公告力度。实行审计结果公告制度，一方面能够增强政府工作的透明度，另一方面也对潜在或未被纳入审计范围的不法行为起到警示和震慑作用，收到一家开方，多家吃药的效果。实行审计公告可采取灵活多样的方式。对社会普遍关注、与人民群众切身利益相关的审计事项应及时面向全社会公告，例如城市最低生活保障资金的投放审计、政府保障性安居工程的建设审计、新型农村合作医疗基金和新型农村社会养老保障基金的使用审计等专项资金的审计结果等。对暂不适合向社会大众公开、但属于同行业或同类单位共性问题的，可将反映一个行业或系统典型问题的多个审计事项综合后在行业或系统内通报，督促全行业的整改，例如预算执行审计、政府投资审计、金融系统审计等项目。

四是大力推行“集中分析、分散核查”审计模式。以金审工程总体规划为依托，推进审计数据中心建设。形成连续性的数据归集和积累机制，构建包含财政、地税、社保、金融、企业、资源环保、经济责任、外资、投资等行业的审计专业数据库和审计分析平台，并实现与被审计单位信息数据库的对接。通过数据集中存储和分析，可以有效克服审计数据分散在业务处室、甚至审计人员手中的碎片化现状，突破数据分析需要依赖审计项目、被审计单位配合等条线化分割困境，从而实现数据分析不受审计项目周期约束的常态化运转模式。依托于“大数据”审计平台的建立，大力推行“集中分析、分散核查”审计模式，从而大大缩短现场审计时间，提高审计实施效率。